Régimen Especial del IVA: el Criterio de Caja en 2014
La reciente Ley de emprendedores, Ley 14/2013 (en adelante LAE), incorpora un nuevo régimen optativo para el IVA, el régimen especial del criterio de caja.
Para valorar la conveniencia de esta opción resulta esencial conocer previamente todas las consecuencias de la aplicación de este régimen.
Con el fin de proceder a este análisis hemos tenido en cuenta su correspondiente desarrollo reglamentario, operado por el Real Decreto 828/2013 que modifica el Reglamento del IVA (en adelante RIVA) y que establece el marco de obligaciones que se aplicarán a los sujetos pasivos que se acojan al criterio de caja.
CRITERIO DE DEVENGO VS CRITERIO DE CAJA
ART. 163 TERDECIES - 163 QUINQUIESDECIES -163 SEXIESDECIES LAE
El criterio de caja surge como una alternativa al criterio de devengo, que viene aplicándose en el IVA desde que su inicio y afecta a lo que conocemos como fecha de devengo, es decir, al momento en el que nace la obligación de ingreso o deducción de este impuesto.
En el criterio de caja, en principio, la fecha de devengo es la fecha de cobro/pago. Sin embargo, si el cobro/pago no se produce antes del 31 de diciembre del año siguiente al de la emisión de la factura, esa será la fecha que se tendrá en cuenta.
La cuestión es un poco más compleja ya que los escenarios posibles son los siguientes:
- Las facturas emitidas en el 2014 por sujetos pasivos acogidos a este régimen especial, se devengarán en la menor de las siguientes fechas:
- Fecha en que se produzca el cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos.
- Fecha del auto de declaración de concurso del emisor.
- 31/12/2015.
- En el caso de las facturas recibidas por cualquier sujeto pasivo, el nacimiento del derecho a deducir (inicio del plazo de cuatro años para la deducción) se produce:
- En la fecha la que se paguen.
- En caso de recibir una factura rectificativa (acogida al régimen del artículo 80 Cuatro LIVA), en la fecha correspondiente a esa factura rectificativa.
- Fecha del auto de declaración de concurso del sujeto pasivo o del emisor de la factura recibida.
- 31/12/2015.
La repercusión del Impuesto (artículo 88 LIVA)deberá efectuarse al tiempo de expedir y entregar la factura correspondiente, pero se entenderá producida en el momento del devengo de la operación, determinado conforme a lo dispuesto en los apartados anteriores.
REQUISITOS PARA ENTRAR EN EL RÉGIMEN ESPECIAL
ART. 163 DECIES - 163 UNDECIES LAE | ART. 61 SEPTIES - 61 NONIES RIVA
OPERACIONES QUE QUEDAN FUERA DE ESTE RÉGIMEN
ART. 163 DUODECIES LAE
- Que el volumen de operaciones durante el 2013 (año natural anterior al que deba surtir efecto) no haya superado los 2.000.000 de euros. El importe del volumen de operaciones deberá elevarse al año cuando en el 2013 se hubiese iniciado la actividad en día distinto a 01 de enero. Si la actividad se inicia en el 2014 podrá entrar en este régimen en todo caso.
- Debe solicitarse a la AEAT entrar en este régimen. Esta solicitud deberá realizarse a través del modelo 037-036 en el que la empresa se dé de alta o durante el mes de diciembre anterior al inicio del año natural en el que deba surtir efecto (diciembre 2013), entendiéndose prorrogada para los años siguientes en tanto no se produzca la renuncia al mismo o la exclusión de este régimen.
- El contribuyente quedará fuera de este régimen en el ejercicio siguiente en el que ocurra alguna de las siguientes circunstancias:
- Supere los 2.000.000 de euros su volumen de operaciones.
- Lo que cobren en efectivo respecto de un mismo destinatario durante el año natural supere la cuantía de 100.000 euros.
- Si el contribuyente queda fuera de este régimen, podrá volver a optar por el mismo en cuanto vuelva a cumplir los requisitos que lo excluyeron de este régimen. Sin embargo, si el contribuyente opta por renunciar voluntariamente al mismo quedará fuera durante un mínimo de 3 años (esta renuncia también se ejercitará el mes de diciembre anterior al inicio del año).
OPERACIONES QUE QUEDAN FUERA DE ESTE RÉGIMEN
ART. 163 DUODECIES LAE
En todo caso, se mantendrán dentro del criterio de devengo las siguientes operaciones:
- Las acogidas a los regímenes especiales simplificado, de la agricultura, ganadería y pesca, del recargo de equivalencia, del oro de inversión, aplicable a los servicios prestados por vía electrónica y del grupo de entidades.
- Las entregas de bienes exentas:
- En las exportaciones de bienes (artículo 21 LIVA).
- En las operaciones asimiladas a las exportaciones (artículo 22 LIVA).
- Exenciones relativas a las zonas francas, depósitos francos y otros depósitos (artículo 23 LIVA).
- Exenciones relativas a regímenes aduaneros y fiscales (artículo 24 LIVA).
- En las entregas de bienes destinados a otro Estado miembro (artículo 25 LIVA).
- Las adquisiciones intracomunitarias de bienes y servicios.
- En los supuestos de inversión del sujeto pasivo.
- Las importaciones y las operaciones asimiladas a las importaciones.
- Autoconsumos de bienes y servicios.
OBLIGACIONES REGISTRALES ESPECÍFICAS
ARTÍCULO 61 DECIES - 69 RIVA
- Toda factura expedida por sujetos pasivos acogidos al régimen especial referentes a operaciones a las que sea aplicable el mismo, contendrá la mención de “régimen especial del criterio de caja”.
- En cuanto a los libros registro, en relación a los plazos para las anotaciones registrales, el nuevo aparado 5 del artículo 69 del RIVA dice:
(...) deberán hallarse asentadas en los correspondientes Libros Registro generales en los plazos establecidos en los números anteriores como si a dichas operaciones no les hubiera sido de aplicación dicho régimen especial, sin perjuicio de los datos que deban completarse en el momento en que se efectúen los cobros o pagos totales o parciales de las operaciones.
- Debemos recordar que, en los apartados anteriores del artículo 69 del RIVA se dice:
(...) deberán hallarse asentadas en los correspondientes libros registros en el momento en que se realice la liquidación y pago del impuesto relativo a dichas operaciones o, en cualquier caso, antes de que finalice el plazo legal para realizar la referida liquidación y pago en período voluntario.
Las facturas recibidas deberán anotarse en el correspondiente libro registro por el orden en que se reciban, y dentro del período de liquidación en que proceda efectuar su deducción.
- Los sujetos pasivos acogidos al régimen especial del criterio de caja deberán añadir al libro registro de facturas expedidas la siguiente información:
- Mención a si la operación se ha efectuado conforme al régimen especial del criterio de caja.
- Las fechas del cobro, parcial o total, de la operación, con indicación por separado del importe correspondiente, en su caso.
- Indicación de la cuenta bancaria o del medio de cobro utilizado, que pueda acreditar el cobro parcial o total de la operación.
- Quienes estén dentro del régimen especial y quienes no estando reciban facturas emitidas en el criterio de caja deberán añadir al libro registro de facturas recibidas, la siguiente información:
- Mención a si la operación se encuentra afectada por el régimen especial del criterio de caja.
- Las fechas del cobro, parcial o total, de la operación, con indicación por separado del importe correspondiente, en su caso.
- Indicación del medio de pago por el que se satisface el importe parcial o total de la operación.
INFORMACIÓN DE LOS MODELOS MENSUALES – TRIMESTRALES – RESÚMENES ANUALES.
Estos cambios normativos tendrán su reflejo en los modelos oficiales que presentará el sujeto pasivo ante la AEAT, en concreto:
- El modelo 303, se prevén importantes cambios en el modelo 303 del ejercicio 2014. En este modelo, los sujetos pasivos acogidos al régimen especial del criterio de caja y aquéllos que sean destinatarios de operaciones afectadas por el mismo, adicionalmente deberán informar del volumen de operaciones devengadas siguiendo el artículo 75 de la Ley del IVA (criterio de devengo) los unos y de las adquisiciones de bienes y servicios a las que sea de aplicación o afecte el régimen especial, los otros.
- El modelo 340, aunque este modelo quedará circunscrito a los sujetos pasivos que se encuentren en el Régimen de Devolución Mensual, se incluirá la información registral específica que antes mencionábamos:
- Fecha de cobro/pago.
- Importes cobrados/pagados.
- Medio de cobro/pago: identificando si se cobró/pagó por "Cuenta bancaria", "Cheque" o por "Otros medios de cobro".
- Cuenta bancaria o medio utilizado: se hará constar el medio de cobro/pago parcial o total de la operación, ya bien sea el número de cuenta bancaria o el número de cheque a través del cual se hubiera realizado el cobro o, en su caso, la descripción o identificación de cualquier otro medio utilizado que pueda acreditar el cobro/pago realizado.
- El modelo 347, este modelo tendrá un plus de complejidad que afectará tanto a los que hayan optado por este régimen como a aquellos que reciban facturas afectadas por el criterio de caja, ya que ambos deberán declarar separadamente las operaciones devengadas conforme al criterio de caja del resto de operaciones y además también deberán declararse aplicándoles el criterio de devengo del artículo 75 LIVA, como si dichas operaciones no estuvieran afectadas por el régimen especial.
